Con la pubblicazione della Legge n. 83/2023 è stato approvato il nuovo accordo sull’imposizione dei frontalieri tra Italia e Svizzera (con un periodo transitorio).

L’accordo entrerà in vigore a partire dal 1° gennaio 2024 con impatto rilevante per i frontalieri. Smart working limitato al 25%.

Questo nuovo accordo ha come obiettivo quello di andare disciplinare in modo più chiaro chi sono i lavoratori frontalieri e come deve essere disciplinata la relativa tassazione dei redditi percepiti. Vediamo, quindi, gli aspetti più importanti di novità contenuti in questo accordo.

Da precisare che l’accordo è ufficialmente entrato in vigore dallo scorso 17 luglio 2023, e sarà applicabile a partire dal 2024.

Nel frattempo rimangono in vigore (per tutto il 2023) le ordinarie disposizioni sui lavoratori frontalieri legate all’art. 15 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia Svizzera e nell’Accordo bilaterale del 3 ottobre 1974.

Tali accordi, prevedono la tassazione del reddito del lavoratore che risiede in Italia, in fascia di 20km dal confine, solo in Svizzera.

Mentre per i frontalieri fuori fascia km una tassazione concorrente del reddito con una franchigia di 7.500 euro. Al lavoratore viene riconosciuto quindi un credito d’imposta per l’imposta pagata in Svizzera (ex art. 24 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera ed ex art. 165 del TUIR).

Nuova Definizione di lavoratore frontaliere

Il nuovo accordo fornisce una definizione di lavoratore frontaliere molto più specifica e restrittiva rispetto a quella previgente. In particolare, l’art. 2, lett. b) del nuovo accordo fornisce la definizione del lavoratore frontaliere che si applica a qualsiasi lavoratore risiedente in uno Stato contraente che è fiscalmente domiciliato in un Comune il cui territorio si trova, totalmente o parzialmente, nella zona di 20km dal confine con l’altro Stato contraente. Le aree di frontiera sono:

• Per la Svizzera: Cantoni di Grigioni, Ticino e Vallese;
• Per l’Italia: Regione Lombardia, Piemonte, Valle d’Aosta e provincia autonoma di Bolzano.

Questa persona svolge un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera dell’altro Stato e ritorna, in linea di principio, quotidianamente al proprio domicilio principale nello Stato di residenza. Questa definizione si applica a tutti i frontalieri (nuovi e attuali) a partire dall’entrata in vigore dell’accordo.

Per quanto riguarda il ritorno presso il proprio domicilio, il Protocollo aggiuntivo precisa che questo status non viene meno se il soggetto non rientra al proprio domicilio, per motivi professionali, per un massimo di 45 giorni in un anno civile, esclusi i giorni di ferie e di malattia.

Definita anche la cosiddetta area di frontiera (che per quanto riguarda la Svizzera, è rappresentata dai Cantoni dei Grigioni, del Ticino e del Vallese; per l’Italia, le Regioni Lombardia, Piemonte, Valle d’Aosta e Provincia Autonoma di Bolzano).

Inoltre, il nuovo accordo, all’art. 3, stabilisce il nuovo sistema di imposizione dei lavoratori frontalieri, con una importante distinzione tra: “attuali frontalieri” e “nuovi frontalieri”.

Il criterio di tassazione concorrente del reddito

In base all’art. 3, paragrafo 1 dell’accordo l’imposizione dei lavoratori frontalieri deve essere effettuata seguendo il criterio della tassazione concorrente: sia nello stato dove viene prestato il lavoro, sia nello Stato di residenza. Lo Stato dove l’attività lavorativa viene esercitata preleva una ritenuta alla fonte, fino ad un massimo dell’80% di quanto dovuto in base alle disposizioni sulle imposte sui redditi delle persone fisiche, comprese le imposte locali. Lo Stato di residenza del lavoratore, a sua volta, tassa il reddito per interno, andando tuttavia ad eliminare la doppia imposizione giuridica secondo quanto previsto dalle disposizioni convenzionali in vigore tra Svizzera ed Italia (articolo 5 dell’accordo).

Il paragrafo 2 dell’art. 3 prevede un principio generale per cui il carico fiscale complessivo non può essere inferiore rispetto all’imposta che sarebbe prelevata in applicazione del previgente accordo del 1974. Coloro i quali entrano nel mercato del lavoro come frontalieri a partire dalla data di entrata in vigore dell’accordo (17 luglio 2023) sono considerati come “nuovi frontalieri“. Sempre a partire dal 17 luglio entrano in vigore per l’Italia le seguenti disposizioni:

• L’incremento da 7.500 a 10.000 euro del limite oltre il quale il reddito di lavoro dipendente prestato in zona frontaliera dai lavoratori italiani è assoggettato a tassazione;
• La deducibilità dei contributi obbligatori per i prepensionamenti di categoria dei lavoratori frontalieri e l’esenzione IRPEF degli assegni familiari.

L’eliminazione della doppia imposizione

L’articolo 5 dell’accordo conferma i metodi per l’eliminazione dalla doppia imposizione. In particolare, per lo Stato di produzione del reddito si applica il c.d. “metodo dell’esenzione“, con riserva della progressività. In particolare, un lavoratore residente che rientra nella categoria di frontaliere ai sensi dell’art. 2, lett. b) vedrà la sua imposizione nello Stato di lavoro ridotta del 20% (80% delle aliquote).

Per quanto riguarda lo Stato di residenza fiscale, invece, il metodo di eliminazione della doppia imposizione avviene secondo il meccanismo del credito per imposte estere. In questo senso il lavoratore italiano frontaliere con la Svizzera ha la possibilità di portare a credito le imposte svizzere pagate a titolo definitivo.

Tassazione per i lavoratori frontalieri con la Svizzera nel nuovo accordo

Ipotizziamo il caso di un lavoratore residente in Italia che lavora in Svizzera stabilmente rientrando nella definizione di frontaliere.

TIPOLOGIA DI FRONTALIERE	VECCHIO ACCORDO CON LA SVIZZERA (2023)	NUOVO ACCORDO CON LA SVIZZERA  (2024)
Frontalieri nella fascia dei 20km dal confine*	Imposizione fiscale esclusiva in Svizzera	Tassazione concorrente: – In Svizzera (80%) dell’imposta sul reddito delle persone fisiche in Svizzera; – In Italia (soglia di esenzione di 10.000 euro) con applicazione del credito per imposte estere
Frontalieri oltre fascia dei 20km dal confine**	Tassazione concorrente in Svizzera ed in Italia con soglia di esenzione dal reddito di 7.500 euro. Applicazione del credito per imposte estere	Tassazione concorrente in Svizzera ed in Italia con soglia di esenzione dal reddito di 10.000 euro. Applicazione del credito per imposte estere

* – Risiede in un Comune italiano entro la fascia di confine dei 20km, svolge attività lavorativa nel cantone Ticino, Vallese o dei Grigioni e rientra giornalmente nella sua abitazione in Italia.
** – Risiede in Italia ma in una zona non di confine con la Svizzera e rientra giornalmente nel proprio domicilio in Italia.

Esempio di calcolo della tassazione frontalieri

Ipotizziamo un lavoratore residente a Como che lavora come frontaliere in Svizzera a Lugano. Questo soggetto percepisce un reddito annuale lordo pari a 100.000 euro. Trattandosi di frontaliere nella fascia di 20km dal confine vediamo come avviene la tassazione:

• Imposta Svizzera: 100.000 * 15% (ipotetica aliquota di tassazione Svizzera) * 80% = 12.000 euro
• Imposta in Italia: 90.000 (100.000 – franchigia) su cui viene applicata la tassazione per scaglioni IRPEF. All’imposta così calcolata di 31.600 euro, deve essere applicato il credito per imposte estere assolte in Svizzera. Tale credito dovrà essere calcolato parametrando le imposte estere assolte a titolo definitivo in relazione al minore imponibile italiano (in virtù dell’applicazione della franchigia), ex art. 165, co. 6 del TUIR.

l regime transitorio per i redditi dei lavoratori frontalieri

L’art. 9 dell’accordo prevede l’applicazione di un regime transitorio prevede un regime transitorio legato ai redditi percepiti dai frontalieri. In particolare, l’art. 9 prevede quanto segue:

Art. 9, par. 1 nuovo accordo

Nonostante il paragrafo 1 dell’articolo 3, i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe ricevute dai lavoratori frontalieri residenti in Italia che alla data di entrata in vigore svolgono oppure che tra il 31 dicembre 2018 e la data dell’entrata in vigore hanno svolto un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera in Svizzera per un datore di lavoro ivi residente, una stabile organizzazione o una base fissa svizzere, restano imponibili soltanto in Svizzera.

In pratica, la data di entrata in vigore dell’accordo, ovvero il 17 luglio, è fondamentale per individuare “vecchi” e “nuovi” frontalieri. I lavoratori frontalieri residenti in Italia che al 17 luglio svolgono, oppure che nel periodo compreso tra il 31 dicembre 2018 ed il 17 luglio 2023 hanno svolto, un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera, possono applicare il regime transitorio, in relazione al quale (in deroga alla nuova normativa) i redditi restano imponibili soltanto in Svizzera. Il nuovo accordo, infatti, opera per i lavoratori che entrano nel regime dei frontalieri a partire dal 17 luglio 2023.

La Svizzera, infatti, è tenuta a versare fino alla fine del 2033 una compensazione finanziaria a favore dei Comuni italiani di confine pari al 40 per cento dell’imposta alla fonte prelevata dalla Svizzera. Dopo questa data, la Svizzera conserverà la totalità del gettito fiscale. I cantoni dei Grigioni, del Ticino e Vallese verseranno a beneficio dei comuni italiani di confine una parte del gettito fiscale derivante dalle remunerazioni dei lavoratori frontalieri fino al 2033. Tale compensazione è fissata al 40% delle imposte pagate lorde.

Quali sono i vantaggi di questo nuovo accordo sui frontalieri tra Italia e Svizzera?

Il nuovo accordo sui lavoratori frontalieri siglato tra Italia e Svizzera presenta alcuni elementi di vantaggio rispetto alla previgente normativa:

• Vantaggio per la Svizzera, dato dall’aumento della quota di imposizione fiscale che passa dal 60% all’80%;
• La reciprocità dell’accordo (che riguarda anche i lavoratori Svizzeri che operano in Italia);
• Maggiore chiarezza giuridica nella definizione di lavoratori frontalieri e delle zone di frontiera;
• La definitività dell’accordo.

e gli svantaggi?

L’unico aspetto su cui non si riscontrano vantaggi riguarda la fiscalità dei lavoratori frontalieri i quali, in ogni caso, si trovano a dover scontare la tassazione sul reddito percepito sia nel Paese di produzione del reddito che in quello di residenza fiscale (misura anti dumping). Situazione, questa, che sicuramente è penalizzante, anche se è possibile usufruire di un credito per imposte estere che attenua la doppia imposizione sul reddito.

Presenza di una clausola antiabuso

Il nuovo accordo contiene una disposizione finalizzata a impedire i potenziali casi di abuso in relazione allo status di “attuale frontaliere“. Infatti, non vi possono essere dubbi sul fatto che per i nuovi frontalieri nella fascia dei 20km vi sia un aggravio di tassazione rispetto alla situazione attuale. Infatti, per questi lavoratori la tassazione effettiva sul reddito sarà quella italiana – di gran lunga più elevata di quella svizzera – ed anche il credito per imposte estere difficilmente potrà mitigare la situazione. Questo significa che il nuovo frontaliere nella fascia dei 20km dovrà presentare dichiarazione dei redditi autonoma anche in Italia per assoggettare a tassazione il suo reddito di fonte Svizzera (con franchia di 10.000 euro e con applicazione del credito per imposte estere).

Di fatto questo significa che fino a quando resterà in vigore il regime transitorio potrebbe esserci una volontà di firmare nuovi contratti per poter applicare ancora questo regime, verificando anche possibili situazioni di abuso. Per tale ragione, il comma 8 del nuovo accordo prevede espressamente che, qualora l’autorità competente di uno dei due Paesi ravvisi una ipotesi di “abuso evidente e manifesto” della norma transitoria, informerà l’autorità competente dell’altro Stato per gli opportuni provvedimenti.

In relazione a questi aspetti è opportuno evidenziale che per l’entrata in vigore delle nuove disposizioni è necessario attendere almeno due anni. Infatti, tale accordo diverrà valido ed efficace esclusivamente a seguito della ratifica del testo da parte dei parlamenti di entrambi gli Stati. Inoltre, la Svizzera potrebbe sottoporre l’applicazione di tale accordo alla consultazione popolare, tramite referendum, da richiedere entro cento giorni dall’ultima approvazione. Difficile quindi che le novità di cui si è parlato, a causa dei tempi tecnici di ratifica nei due Paesi, possano entrare in vigore prima 2024.

Smart working per i frontalieri con la Svizzera

L’implementazione dell’accordo prevede anche che vengano raggiunti accordi per la regolamentazione dello smart working per i lavoratori frontalieri. Lo scorso 10 novembre il governo Italiano e quello svizzero hanno firmato una dichiarazione d’intenti per regolamentare in maniera coerente e durevole la questione del telelavoro per i lavoratori frontalieri. In particolare, dal 1° gennaio 2024, in ottemperanza con l’Accordo sui frontalieri, è prevista la possibilità di lavorare in modalità smart working fino a un massimo del 25% dell’orario di lavoro.

Deve essere evidenziato che la possibilità di lavoro da remoto nel limite del 25% riguardi, oltre ai c.d. nuovi frontalieri, con tassazione nello Stato in cui l’attività lavorativa viene svolta nel limite dell’80%, anche i frontalieri rientranti nel regime transitorio, con redditi imponibili solo in Svizzera.